As cooperativas de crédito podem remunerar anualmente o capital social dos associados, limitadas ao valor da taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia – Selic para títulos federais. As demais cooperativas podem remunerar o capital social dos associados até o limite de 12% (doze por cento) ao ano.[1] Esta remuneração de juros ao capital, somente é permitida quando forem apuradas sobras no balanço.[2]
Após muita controvérsia acerca da forma de tributação, para a pessoa física, do ganho com a remuneração dos juros sobre o capital, a Receita Federal do Brasil pacificou esse entendimento. A remuneração do capital social dos associados está sujeita à retenção de imposto de renda na fonte, calculada mediante a utilização da tabela progressiva.[3]
Art. 22. Estão sujeitos à incidência do IRRF, calculado mediante a utilização das tabelas progressivas constantes do Anexo II a esta Instrução Normativa, observado o disposto no art. 65, a título de antecipação do devido na DAA, os rendimentos do trabalho assalariado pagos por pessoa física ou jurídica e os demais rendimentos pagos por pessoa jurídica a pessoa física, tais como:
(…)
XVIII – os juros pagos pelas cooperativas a seus associados como remuneração do capital social. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1869, de 25 de janeiro de 2019)
Com isso, criou-se um tratamento diferenciado entre Sociedades Cooperativas e as Sociedades Empresárias em relação à tributação dos Juros sobre o Capital. Enquanto nas Sociedades Cooperativas a tributação é pela tabela progressiva, a ser recolhido em DARF pelo código 3277, nas empresas de capital a remuneração de juros sobre o capital próprio está sujeita à tributação exclusiva na fonte, a alíquota de 15% (quinze por cento), recolhido em DARF pelo código 5706.
No caso das empresas de capital, a Lei e o Regulamento do Imposto de Renda estabelecem expressamente a retenção do imposto exclusivamente na fonte. Porém, no caso das sociedades cooperativas, atualmente, não há previsão expressa na Lei ou Regulamento do IR sobre a retenção na fonte aplicável aos juros pagos pelas cooperativas aos associados.
A lacuna legal sobre a tributação do imposto de renda sobre os juros ao capital pagos pelas cooperativas propiciou à Receita Federal a emissão da referida Instrução Normativa, enquadrando os juros como demais rendimentos pagos por pessoa jurídica à pessoa física, sujeita à aplicação da tabela progressiva.
Nesse viés, também devemos mencionar o que traz a Solução de Consulta DISIT/SRRF 05 nº 5001, de 28/01/2019:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF. REMUNERAÇÃO DO CAPITAL SOCIAL. JUROS. COOPERATIVA.
EMENTA: Os juros pagos pelas cooperativas, inclusive as cooperativas de crédito, a seus associados como remuneração do capital social estão sujeitos à incidência do IRRF, calculado mediante a utilização das tabelas progressivas, a título de antecipação do devido na Declaração de Ajuste Anual.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 349, DE 2014
Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 1966, art. 43; Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º; LC nº 130, de 2009, art. 7º; IN RFB nº 1.500, de 2014, art. 22, XVIII.
As cooperativas devem observar também o tratamento adequado ao reconhecimento no resultado decorrente dos juros sobre o capital e da dedutibilidade na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. O Regulamento do Imposto de Renda admite a dedução no lucro real (IRPJ) dos juros pagos pelas cooperativas aos associados. No caso da CSLL, a dedução é vedada pela Instrução Normativa n° 1.700/2017, Art. 77, parágrafo único.
Da Dedutibilidade dos Juros Sobre o Capital nas Sociedades Cooperativas
Nas Sociedades Cooperativas, a apuração do resultado tributável passa, necessariamente, pela segregação dos chamados ‘atos cooperativos’ e ‘atos não cooperativos’, sendo que, para fins de tributação, apenas os resultados dos atos não cooperativos estão sujeitos à incidência do Imposto de Renda e da Contribuição Social. Essa segregação é tema de alta complexibilidade, em especial quando tratamos de itens de apropriação indireta, quando não é possível identificar simplesmente pela operação em si se a despesa é decorrente de Ato Cooperativo ou de Ato Não Cooperativo. Nesses casos, a classificação estaria sujeita a rateio em função da proporcionalidade dos atos.
Entendemos que esta é a situação dos encargos decorrentes da atribuição de Juros Sobre o Capital Social nas Sociedades Cooperativas. Preliminarmente, é necessário observar que sobre a dedutibilidade da despesa com a atribuição de Juros ao Capital Social, nas Sociedades Cooperativas, o atual Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 9.580/18) estabelece que:
Art. 357. São dedutíveis os juros pagos pelas cooperativas a seus associados, de até doze por cento ao ano sobre o capital integralizado (Lei nº 4.506, de 1964, art. 49, parágrafo único; e Lei nº 5.764, de 1971, art. 24, § 3º).
Resta, portanto, a necessidade de definição sobre a classificação deste encargo como ‘Despesa’ decorrente do Ato Não Cooperativo ou como um ‘Dispêndio’ decorrente do Ato Cooperativo.
Ora, não parece razoável considerar todo o encargo como Dispêndio do Ato Cooperativo sob o único argumento de que se está atribuindo juros ao Capital do Sócio, tendo em vista que esse capital é um dos elementos que serve para alavancar todas as atividades da Sociedade Cooperativa. Em outra via, seria pouco coerente registrar todo o valor como Despesa do Ato Não Cooperativo, deduzindo desta forma a integralidade desta despesa do resultado tributável, simplesmente porque o Regulamento do Imposto de Renda (RIR) permitiu de forma taxativa a dedutibilidade da despesa.
A previsão constante no Regulamento do Imposto de Renda tem muito mais um caráter limitador, tendo em vista que remete à margem de 12% (doze por cento) ao ano do capital integralizado, do que autorizar que a totalidade do encargo seja dedutível no resultado do Ato Não Cooperativo. Este elemento é, portanto, dedutível na proporção dos Atos Não Cooperativos, assim como as demais despesas indiretas que são indispensáveis para a atividade da entidade, mas que, pela sua natureza, não podem ser atribuídos diretamente a nenhuma das atividades, como, por exemplo, as depreciações, salários e encargos sociais e gastos com energia elétrica de uma unidade com diversas atividades.
Parece que, desta forma, além de se tratar de um critério mais correto para a realização da segregação do encargo com Juros sobre o Capital das Sociedades Cooperativas, a segregação proporcional também se revela mais justa.
O tratamento tributário dispensado à remuneração do capital social dos associados está pacificado, pelo menos no âmbito da Receita Federal. Entretanto, sublinhe-se três fatos: primeiro, a dedutibilidade dos juros sobre o capital social pagos pelas cooperativas aos associados, considerados diretamente os montantes dos resultados dos atos cooperativos e não cooperativos, aponta para o rateio proporcional desses encargos; segundo, a apuração do resultado tributável em cooperativas demanda a segregação contábil dos atos cooperativos e dos atos não cooperativos; e, terceiro, para fins de tributação, somente o resultado dos atos não cooperativos é sujeito à incidência tributária de imposto de renda e contribuição social, logo, apenas a parcela dos juros classificada no resultado de atos não cooperativos, pode ser considerada dedutível.
Assim, com base nesses três fatos (fatores) sublinhados, há que se fazer um esforço lógico-jurídico, trazendo outros elementos intervenientes já apresentados no estudo, para concluir – com ampla margem de razoabilidade técnico-jurídica – que a contabilização adequada dos encargos com juros pagos pelas cooperativas sobre o capital social dos associados, para fins de dedutibilidade, exige rateio entre os resultados apurados decorrentes do ato cooperativo (registrados como dispêndios) e do ato não cooperativo (registrados como despesas), o que precede a apresentação à tributação do lucro líquido da sociedade.
CRISTIANO CRIVELARO DICKEL – OAB/RS 105455 | CRC/RS 080675/O-2 – cristiano@dickelconsultores.com.br
[1] Art. 7º da LC 130/2009 e §3º do Art. 24 da Lei 5.764/71.
[2] Resolução CNC nº 18/1978.
[3] Inciso XVIII, Art. 22 da IN RFB 1.500/2014. IN RFB nº 1.869/2019, alterou art. 22, inciso XVIII, da IN RFB nº 1.500/2014;
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